这些条款在宪法文本中具有一定的构建宪法上的完整的国家制度和法律制度的功能，但却长期无法在实践中得到履行，甚至根本无法在实践中得到实施，形成了事实形态上的宪法保留。

但问题在于，换由行政机关举证说明，与常识上有违。[61]由于义务冲突也是同时存在两个需要保护的法益，因而它和紧急避险之间具有一定的相似性。

我国《行政处罚法》未规定违法性阻却事由，是立法落后的表现。严格来说，我们应该将行政许可具备可撤销要件的发现之日，解释为违法行为发生之日，或者是将该条中的发生理解为发现。程序违法可能面临的命运，要么是撤销，要么是补正。自此以后，在对应受行政处罚行为的违法性评价上，是否需要同时兼顾积极的违法性评价和消极的违法性评价两个面向，便从一项历时约80年的传统义务，直接沦落为行政机关的自由裁量权。[32]我国台湾地区最高行政法院2002年度判1373号判决也指出：然所谓正当防卫系对现在不法之侵害而处于防卫自己或他人权利之行为而言，如侵害已过，而非现在之不法侵害，不得主张正当防卫。

相反，任何行政效率都应建立在正义的价值基础之上，非正义的行政是专权，而处罚没有违法性的相对人行为，就是非正义。[2]实践中，正当防卫和紧急避险是其常见类型。具体而言，在税收立法权方面，应在税收法定的基础上完善地方税体系建设，稳步推进房地产税改革与立法工作，研究碳税、数字税、遗产税等问题。

参见陈征：《国家权力与公民权利的宪法界限》，清华大学出版社2015年版，第96页。(64)参见熊伟：《走出宏观调控法误区的财税法学》，载刘剑文主编：《财税法论丛》(第13卷)，法律出版社2013年版，第74-80页。(68)参见叶姗：《税权集中的形成及其强化：考察近20年的税收规范性文件》，载《中外法学》2012年第4期。二是总纲中第11条第1款社会主义市场经济的重要组成部分。

(48)因此，税法法典化对公民社会演进具有决定性影响，如何运用税法整合社会力量，在公民与社会关系形塑上，让税法真正成为塑造公民信仰与促进社会变革的力量，才能真正实现宪法的社会主义价值观和社会主义原则包含的正义性追求。②参见韩大元：《论宪法权威》，载《法学》2013年第5期。

(50)税法典作为公民社会的基本生活规范，由一个个成熟且理性的个体组成公民共同体是税法典编纂的基础，而税法亦须以完整统一的法律体系提供社会主义价值诉求作为公民社会整合的重要引擎，由此，国家精神传承、健全人格的养成以及公民身份的认同构成了税法典编纂的功能导向，以此为支撑公共生活的秩序要求、激发公民社会的创造生机提供制度条件。由课税所记载的涉税信息是一张纳税人的人格拼图，(21)税收大数据时代对纳税人信息的过度收集、深度分析以及自动决策等处理过程，同时也是不断识别特定纳税人并对其人格进行深度画像的过程，造成纳税人的主体人格因数字化而被贬损为客体化的隐患。《规划和纲要》列出了消费税下划地方房地产税立法两个重心，明确了地方税税种确立方向。对宪法第12条予以整体解释，宪法要求公共财产得到神圣保护，国家、社会、个人都不可实施侵犯公共财产的行为，更不能产生侵犯公共财产的意图。

如2018年个人所得税法修订取消了其他所得项目，但《财政部、税务总局关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》(财政部、税务总局公告2019年第74号)又将原列入其他所得的内容归入偶然所得或工资、薪金所得项下。国家对社会财源的汲取，是国家得以运转的保证。促进税收国家转向，但应有所界限，绝不能对公民攫取过度，否则将造成私有财产权秩序的崩溃。税法典编纂的宪法规范供给，主要分为确认性规范、授权性规范、禁止性规范及义务性规范，形成具体编纂的宪法底线、边界和要求。

另一方面是促进税负公平，没有按照非歧视和公平的方式在所有纳税人之间进行分配的税收会失去所有道德义务的力量，(57)也就导致税法遵从度下降。(一)国家能力建构《宪法》序言第7自然段规定国家根本任务在于现代化建设建设现代化强国，归根结底，建设现代化强国主要围绕国家能力的提升展开，国家能力建构是全面建设现代化强国的前提。

一方面，民法是私法，倡导意思自治，以积极形式对私人财产的占有和自由支配予以尊重和保护，另一方面，税法是公法，体现国家强制，以消极形式对私人财产权的社会义务设定法律边界。③参见侯卓：《个人所得税法的空筐结构与规范续造》，载《法学家》2020年第3期。

三是深化税收征管改革。进言之，从系统论角度出发，政治/行政系统要对法律系统产生影响，最合意的沟通中介是宪法，宪法作为政治系统与法律系统的结构耦合，可通过隐藏悖论方式，消解法律系统的合法性危机。(16)宪法上私有财产权本质并非保障财产本身，而是保障人与财产之间的关系，即人在财产面前的自由，因此征税不能过度限制财产所有者的私人空间和施展自由。(66)目前，随着我国趋于完成全部落实税收法定任务，征税权的法律规范体系即将建成，但非税收入法治化仍存在较大短板，而且非税收入的制度依赖还较高，因此，政府财政收入权力存在着法律规制不充分、不平衡的困境。④参见蔡明：《税收法定原则下个人所得税法偶然所得何去何从？》，载《税法解释与判例评注》2020年第1期。在常规之法律事实选择，依常规结果予以评价。

法律至上是最重要的法治原则，也是税法建构的最基本原则，意味着塑造税收秩序，必须尊崇和遵守法律，这已成为衡量税收法治建设成效的首要标准。宪法文本三处确认社会主义市场经济：一是序言中发展社会主义市场经济。

(24)葛克昌：《税法基本问题——财政宪法篇》，中国台北元照出版公司2005年版，第27页。当然税法不能单单视为宪法之具体化与适用，解决税法学上所有重要问题之钥匙是无法从宪法学者手中取走的。

⑧参见泮伟江：《宪法的社会学启蒙——论作为政治系统与法律系统结构耦合的宪法》，载《华东政法大学学报》2019年第3期。(56)[美]黛博拉·布罗蒂加姆、奥德—黑尔格·菲耶尔斯塔德、米克·摩尔主编：《发展中国家的税收与国家构建》，卢军坪、毛道根译，上海财经大学出版社2016年版，第26页。

(52)有学者归纳了此种身份责任特征：1.它是历史的、传统的，是社会建构的产物。全国政府性基金预算收入总量为134853.87亿元。从前后分立来看，加强经济立法的规范功能是授予国家推进税法的法典化的资格，制定税法典是落实加强经济立法的重要方式，所谓加强并非只是追求形式层面的税法规范完整，而是以税法法典化为契机提高税收立法质量，建立与社会主义市场经济体制相适应现代税制体系。显然，税法典编纂的总体布局必须顺应税收国家走向，把握税收国家内在要求。

⑤通过编纂税法典，有望改善上述状况，并体现法律至上性。其中全国一般公共预算收入总量为214252.4亿元。

(62)民法为权利发声，以保障个体利益为本位。择其要点，略以概述：一方面，在编纂路径上，一个国家的力量在于群众的觉悟。

除了宪法上的直接依据，也有宪法上的间接依据，共同构成税法典制度供给的宪法底线、边界和要求。第三，税法总则在立法位阶上属于法律，修订难度较低。

⑩参见施正文：《税法总则立法的基本问题探讨——兼论〈税法典〉编纂》，载《税务研究》2021年第12期。对此，人格尊严不受侵犯条款是纳税人数字人格保护的宪法基础，税法典制定应体现这一价值目标，对侵犯主体人格和人的尊严行为予以坚决抵制。在税收征管权方面，深入推进税务行政放管服改革，优化税收征管职权配置。三是财政管理体制的宪法安排。

在税收收益权划分方面，对现有共享税收入的央地、省以下地方分享比例予以适当调整，增强地方自主财力。关 键 词：税法典 宪法理念 宪法依据 宪法功能 宪法统合 新时代民法典的制定与实施，标志中国步入法典化时代，也对优化完善税收领域立法产生了重要影响。

未来税法典应确立权利法之定位，贯彻税收法定、量能课税之基本原则，回应纳税人私有财产权保护之需要，为国家征税权划定明确合理的法律边界。(41)参见张长东、冯维：《税收与国家治理现代化》，载《新视野》2018年第3期。

既包括减少不同地域之间税收差异，如要求避免滥用税收优惠和大量改革试点而形成税收洼地，影响税法适用统一，也包括加快税改实现税法统一，如房地产税立法涉及多个税种之间废止、精简及合并。应强调的是，税法实体化存在限度，绝对税收法定既不可能、也不可欲。

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